Ujęcie rachunkowe darowizny

22. 05. 2017 | Łukasz Walkiewicz

Darowizna to nieodpłatne przekazanie aktywów na rzecz obdarowanego na podstawie umowy darowizny. Przedmiotem umowy mogą być zarówno środki pieniężne, jak i towary, materiały czy też środki trwałe. Ujęcie rachunkowe darowizny dokładnie reguluje art. 3. ust. 1. pkt. 32 lit. h. ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994r (tekst jedn. Dz.U. z 1994 r., poz. 591, z późn. zm., dalej uor), w którym ustawodawca określił rodzaj kosztu darczyńcy lub też przychodu obdarowywanego w przypadku przekazania darowizny. W myśl ustawy w pozostałych kosztach i przychodach operacyjnych - rozumie się przez to koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki, a w szczególności koszty i przychody związane:  z przekazaniem lub otrzymaniem nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny aktywów, w tym także środków pieniężnych na inne cele niż dopłaty do cen sprzedaży, nabycie lub wytworzenie środków trwałych, środków trwałych w budowie albo wartości niematerialnych i prawnych.

Jednym z głównych celów darowizny jest wsparcie potrzebujących i organizacji społecznych. W związku z tym ustawodawca przychylnie traktuje tego typu operacje, dając przykładowo możliwość zwiększenia kosztów przedsiębiorstwa, co tym samym wpływa na zmniejszenie kwoty podatku dochodowego. Dodatkowo poprzez takie działania jednostka buduje swój pozytywny wizerunek oraz zyskuje tym samym zaufanie partnerów biznesowych oraz klientów.

Darowizna w formie pieniężnej w księgach rachunkowych

W przypadku nieodpłatnie przekazanych środków pieniężnych darczyńca powinien ująć je w księgach rachunkowych po stronie WN jako pozostałe koszty operacyjne w korespondencji z pozostałymi rozrachunkami po stronie MA.  Natomiast w sytuacji, gdy przekazana darowizna jest następstwem podziału wyniku finansowego, jej ewidencja następuje na koncie 820Konto 820 - Rozliczenie wyniku finansowego (Pasywne) 820 „Rozliczenie wyniku finansowego” po stronie WN oraz jako pozostałe rozrachunki po stronie MA. W tej sytuacji przekazane środki pieniężne nie wpływają  na wynik finansowy jednostki.

Darowizna środka trwałego w księgach rachunkowych

Jednostka przekazująca środek trwały w drodze darowizny zobowiązana jest do dokonania ostatniego odpisu amortyzacyjnego najpóźniej w miesiącu przekazania, co reguluje art. 32 ust.1. uor. Zatem wartość przekazywanego środka trwałego w drodze darowizny powinna zostać pomniejszona o dotychczasowe umorzenie. Ewidencja rachunkowa przekazywanego środka trwałego wygląda następująco:

1) częściowo zamortyzowany środek trwały

Przykład. Jednostka w drodze darowizny przekazała środek trwały o wartości początkowej 9.000,00zł oraz dotychczasowym umorzeniu 5.400,00zł. Należy dokonać ewidencji w księgach:

WN 070Konto 070 - Umorzenie środków trwałych (Pasywne) 070 „Umorzenie środków trwałych”: 5.400,00zł

WN 761Konto 761 - Pozostałe koszty operacyjne (Kosztowe) 761 „Pozostałe koszty operacyjne”: 3.600,00zł

MA 010Konto 010 - Środki trwałe (Aktywne) 010 „Środki trwałe”: 9.000,00zł

2) całkowicie zamortyzowany środek trwały

Przykład. Jednostka w drodze darowizny przekazała środek trwały o wartości początkowej 9.000,00zł, który został całkowicie zamortyzowany. Należy dokonać ewidencji w księgach:

WN 070Konto 070 - Umorzenie środków trwałych (Pasywne) 070 „Umorzenie środków trwałych”: 9.000,00zł

MA 010Konto 010 - Środki trwałe (Aktywne) 010 „Środki trwałe”: 9.000,00zł

Zatem w przypadku przekazania środka trwałego, który jest w pełni zamortyzowany, jego wartość w dniu przekazania nie będzie stanowił kosztów operacyjnych darczyńcy.

Należy jednak pamiętać, że jeżeli jednostka nabywając środek trwały, który później przekazała w drodze darowizny, miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, to w chwili przekazania go nieodpłatnie jest zobowiązana do odprowadzenia podatku VAT należnego. Kwotę podatku ustala się od wartości rynkowej danego środka trwałego. Ewidencja VAT należnego w księgach rachunkowych będzie wyglądać następująco:

WN 761Konto 761 - Pozostałe koszty operacyjne (Kosztowe) 761 „Pozostałe koszty operacyjne”

MA 221-1Konto 221-1 - Rozliczenie należnego VAT (Pasywne) 221-1 „VAT należny”

Jednostka obdarowana w dniu otrzymania środka trwałego i przyjęcia do użytkowania powinna wprowadzić go do ewidencji środków trwałych, przyjmując wartość początkową środka trwałego kwotę określoną w umowie darowizny. W przypadku, gdy kwota ta nie została podana w umowie jednostka obdarowana zobowiązana jest do dokonania wyceny na podstawie art. 28 ust. 2 uor, zgodnie z którym (…) jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu. Jeżeli porównanie to nie jest możliwe należy zastosować się do art. 28 ust.5 uor. Za cenę (wartość) sprzedaży netto składnika aktywów przyjmuje się możliwą do uzyskania na dzień bilansowy cenę jego sprzedaży, bez podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego, pomniejszoną o rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia oraz koszty związane z przystosowaniem składnika aktywów do sprzedaży i dokonaniem tej sprzedaży, a powiększoną o należną dotację przedmiotową. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny sprzedaży netto danego składnika aktywów, należy w inny sposób określić jego wartość godziwą na dzień bilansowy.

W myśl art. 41 ust. 1 i 2 uor wartość otrzymanych nieodpłatnie środków trwałych należy ująć w księgach rachunkowych. Zatem zgodnie z ustawą Rozliczenia międzyokresowe przychodów, dokonywane z zachowaniem zasady ostrożności, obejmują w szczególności: (…) 2) środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych. Zaliczone do rozliczeń międzyokresowych przychodów kwoty zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych lub kosztów prac rozwojowych sfinansowanych z tych źródeł; (…) 2. Przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio do przyjętych nieodpłatnie, w tym także w drodze darowizny, środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przykład. Jednostka w maju otrzymała nieodpłatnie środek trwały, którego wartość według umowy darowizny wynosiła 9.000,00zł. Środek trwały został przyjęty do użytkowania i wprowadzony do ewidencji środków trwałych na podstawie dokumentu OT, a jego amortyzację rozpoczęto od następnego miesiąca, ze stawka  20%.

1) Wprowadzenie przyjętego środka trwałego w maju:

WN 010Konto 010 - Środki trwałe (Aktywne) 010 „Środki trwałe” 9.000,00zł

MA 845Konto 845 - Rozliczenia międzyokresowe przychodów (Pasywne) 845 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów” 9.000,00zł

2) Amortyzacja środka trwałego dokonana w czerwcu:

Obliczenie miesięcznej stawki amortyzacji: 9.000,00zł (wartość ŚT) * 20% (stawka amortyzacji) / 12 miesięcy = 150 zł (miesięczna amortyzacja)

WN 400Konto 400 - Amortyzacja (Kosztowe) 400 „Amortyzacja” 150zł

MA 070Konto 070 - Umorzenie środków trwałych (Pasywne) 070 „Umorzenie środków trwałych” 150zł

Dokonać należy również równoległego zapisu:

WN 845Konto 845 - Rozliczenia międzyokresowe przychodów (Pasywne) 845 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów” 150zł

MA 760Konto 760 - Pozostałe przychody operacyjne (Przychodowe) 760 „Pozostałe przychody operacyjne” 150zł

Nieodpłatne przekazanie towarów, materiałów lub wyrobów gotowych

Podobna ewidencja w księgach rachunkowych jak w przypadku środków trwałych, następuje również przy darowiźnie towarów, materiałów lub wyrobów gotowych. Zatem ewidencja wygląda następująco:

WN 761Konto 761 - Pozostałe koszty operacyjne (Kosztowe) 761 „Pozostałe koszty operacyjne”

MA 330Konto 330 - Towary w hurcie (Aktywne) 330 „Towary”/ „Materiały” / 601Konto 601 - Wyroby gotowe (Aktywne) 601 „Wyroby gotowe”

Wartość przekazania stanowi kwota nabycia towarów lub materiałów lub kwota kosztu wytworzenia wyrobów gotowych.

Podobnie wygląda również kwestia VAT jak w przypadku środków trwałych. W sytuacji gdy jednostka przy zakupie towarów lub materiałów skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, to będzie zobowiązana odprowadzić VAT należny od przekazanego przedmiotu.