Leasing operacyjny i finansowy w rachunkowości

04. 07. 2017 | Marzena Walkiewicz

W działalności gospodarczej coraz częstszą formą finansowania jest leasing. Zawierany jest na podstawie umowy stosunków cywilnoprawnych, gdzie jedna strona umowy to leasingodawca, który przekazuje drugiej stronie - leasingobiorcy, prawo do korzystania z danej rzeczy. W umowie leasingu opisane są również warunki i wysokość rat leasingowych.

Definicję umowy leasingu można znaleźć w art. 7091 Kodeksu Cywilnego, gdzie przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Pojęcie umowy leasingu określone zostało również w art. 17a pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm., dalej: ustawa o CIT). za umowę leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także  grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Ustawodawca w ustawie o rachunkowości (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1047, z późn. zm., dalej: uor) opisuje leasing w art. 3 ust. 4-6. Zawarta została tam definicja leasingu finansowego, który zachodzi, gdy jest spełniony co najmniej jeden z wymienionych w ustawie warunków. Leasing operacyjny przedstawiony został jako leasing niefinansowy. Ważnym jest, by dla potrzeb bilansowych dokonać klasyfikacji umowy leasingu jedynie na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości.

Umowa leasingu powoduje ujęcie w bilansie skutków finansowych przedsiębiorstwa poprzez ujęcie w aktywach przedmiotu leasingu, natomiast w pasywach zobowiązania z tytułu leasingu.

Leasing operacyjny

Zgodnie z KSR nr 5 (tekst jedn.: Dz. Urz. Min. Fin. z 2011 r. nr 9, poz. 52) w rozdział II. pkt. 7. Leasing operacyjny - jest to umowa leasingu inna niż umowa leasingu finansowego. Przedmiot umowy leasingu operacyjnego jest zaliczany do środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości i prawa u finansującego i ten dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

W ustawie o rachunkowości nie ma bezpośredniej definicji leasingu operacyjnego. Jest to umowa leasingu, która nie kwalifikuję się pod definicję leasingu finansowego.

Umowa leasingu operacyjnego powinna trwać dłużej niż 40% czasu amortyzacji przedmiotu objętego umową. W przeciwieństwie do leasingu finansowego, w leasingu operacyjnym przedmiot umowy stanowi składnik majątku leasingodawcy. W związku z tym obowiązek dokonywania odpisów amortyzacyjnych leży po jego stronie. Dla leasingobiorcy kosztami są zatem pełne raty leasingowe, tj. stanowiące część spłaty wartości początkowej danego przedmiotu oraz część odsetkową. Podatek VAT uiszczany jest również w formie ratalnej, czyli doliczany jest każdorazowo do raty leasingowej. Dodatkowo doliczana jest opłata wstępna, która również stanowi koszt firmy leasingobiorcy. Po zakończeniu umowy leasingobiorca będzie miał prawo do wykupienia używanego przedmiotu.

Leasing finansowy

Definicja leasingu finansowego zawarta została w KSR nr 5 (tekst jedn.: Dz. Urz. Min. Fin. z 2011 r. nr 9, poz. 52) w rozdział II. pkt. 6, gdzie leasing finansowy - jest to umowa leasingu, która spełnia przynajmniej jeden z warunków określonych w art. 3 ust. 4 Ustawy. Przedmiot umowy leasingu finansowego jest zaliczany do środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych lub inwestycji w nieruchomości i prawa u korzystającego i ten dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

W ustawie o rachunkowości opisane zostały warunki, które świadczą o powstaniu leasingu finansowego. Zgodnie z art. 3 ust. 4 uor jeżeli jednostka przyjęła do używania obce środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne na mocy umowy, zgodnie z którą jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne do odpłatnego używania lub również pobierania pożytków na czas oznaczony, środki te i wartości zalicza się do aktywów trwałych korzystającego, jeżeli umowa spełnia co najmniej jeden z następujących warunków:

1. przenosi własność jej przedmiotu na korzystającego po zakończeniu okresu, na który została zawarta,
   
   
2. zawiera prawo do nabycia jej przedmiotu przez korzystającego, po zakończeniu okresu, na jaki została zawarta, po cenie niższej od wartości rynkowej z dnia nabycia,
   
   
3. okres, na jaki została zawarta, odpowiada w przeważającej części przewidywanemu okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego lub prawa majątkowego, przy czym nie może być on krótszy niż 3/4 tego okresu. Prawo własności przedmiotu umowy może być, po okresie, na jaki umowa została zawarta, przeniesione na korzystającego,
   
   
4. suma opłat, pomniejszonych o dyskonto, ustalona w dniu zawarcia umowy i przypadająca do zapłaty w okresie jej obowiązywania, przekracza 90% wartości rynkowej przedmiotu umowy na ten dzień. W sumie opłat uwzględnia się wartość końcową przedmiotu umowy, którą korzystający zobowiązuje się zapłacić za przeniesienie na niego własności tego przedmiotu. Do sumy opłat nie zalicza się płatności na rzecz korzystającego za świadczenia dodatkowe, podatków oraz składek na ubezpieczenie tego przedmiotu, jeżeli korzystający pokrywa je niezależnie od opłat za używanie,
   
   
5. zawiera przyrzeczenie finansującego do zawarcia z korzystającym kolejnej umowy o oddanie w odpłatne używanie tego samego przedmiotu lub przedłużenia umowy dotychczasowej, na warunkach korzystniejszych od przewidzianych w dotychczasowej umowie,
6. przewiduje możliwość jej wypowiedzenia, z zastrzeżeniem, że wszelkie powstałe z tego tytułu koszty i straty poniesione przez finansującego pokrywa korzystający,
   
   
7. przedmiot umowy został dostosowany do indywidualnych potrzeb korzystającego. Może on być używany wyłącznie przez korzystającego, bez wprowadzania w nim istotnych zmian.

Umowa leasingu finansowego powinna zostać zawarta na czas określony, nie krótszy niż 12 miesięcy. Leasingobiorca, zawierając umowę leasingu finansowego musi zaliczyć daną rzecz objęta umową leasingu do składników majątku swojej firmy jako środek trwały lub wartość niematerialną i prawną. Zatem leasingobiorca zobowiązany jest do dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu objętego umową leasingu. Do kosztów przedsiębiorstwa leasingobiorca może zaliczyć jedynie odsetki będące częścią raty leasingowej, nie zaś jak w przypadku leasingu operacyjnego całą ratę.

W przeciwieństwie do leasingu operacyjnego, kosztem nie może być część raty stanowiąca spłatę wartości początkowej przedmiotu umowy leasingu. Dodatkowo kwotę podatku VAT w całości należy uiścić przy pierwszej racie leasingu.

W leasingu finansowym jedną z głównych zalet jest to, iż wraz z zapłatą ostatniej raty umowy leasingobiorca staje się właścicielem danego przedmiotu.