Rachunek przepływów pieniężnych - metody

01. 10. 2018 | Łukasz Walkiewicz

Jednostki, których sprawozdanie finansowe polega obowiązkowi corocznego badania, zgodnie z art. 45 ust. 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r. poz. 395, dalej uor), zobowiązane są do sporządzenia pełnego sprawozdania finansowego obejmującego ponadto zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym oraz rachunek przepływów pieniężnych. Jak zatem sporządzić rachunek przepływów pieniężnych?

Kto jest zobowiązany do sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych?

Zgodnie z ustawą o rachunkowości do sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych zobowiązane są jednostki, których sprawozdanie finansowe podlega badaniu przez biegłego rewidenta. W myśl art. 64 ust. 1 uor badaniu podlegają roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych oraz roczne sprawozdania finansowe - kontynuujących działalność:

1) banków krajowych, oddziałów instytucji kredytowych, oddziałów banków zagranicznych, zakładów ubezpieczeń, zakładów reasekuracji, głównych oddziałów i oddziałów zakładów ubezpieczeń, głównych oddziałów i oddziałów zakładów reasekuracji oraz oddziałów zagranicznych firm inwestycyjnych;

1a) spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych;

2) jednostek działających na podstawie przepisów o obrocie papierami wartościowymi oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi oraz jednostek, o których mowa w art. 2 ust. 2b;

2a) jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych;

2b) krajowych instytucji płatniczych i instytucji pieniądza elektronicznego;

3) spółek akcyjnych, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji;

4) pozostałych jednostek, które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdania finansowe, spełniły co najmniej dwa z następujących warunków:

a) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,

b) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2.500.000 euro,

c) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5.000.000 euro.

Co obejmuje rachunek przepływów pieniężnych?

Rachunek przepływów pieniężnych jest informacją o wpływach i rozchodach jednostki, które nastąpiły w danym okresie sprawozdawczym. Uwzględnienie takich danych w sprawozdaniu finansowym pozwala lepiej naświetlić przychody i koszty jednostki, określić płynność finansową przedsiębiorstwa, a także porównać ją z rokiem poprzednim. Rachunek przepływów pieniężnych stanowi zatem dobre narzędzie do określenia prawdziwej kondycji finansowej przedsiębiorstwa.

W rachunku przepływów pieniężnych, zgodnie z art. 48b ust. 3 uor, należy uwzględnić wszystkie wpływy i wydatki z działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej jednostki, z wyjątkiem wpływów i wydatków będących rezultatem zakupu lub sprzedaży środków pieniężnych, przy czym dla właściwego określenia wartości przepływów pieniężnych:

1. przez działalność operacyjną rozumie się podstawowy rodzaj działalności jednostki oraz inne rodzaje działalności, niezaliczone do działalności inwestycyjnej (lokacyjnej) lub finansowej;
2. przez działalność inwestycyjną (lokacyjną) rozumie się nabywanie lub zbywanie składników aktywów trwałych i krótkoterminowych aktywów finansowych oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty i korzyści;
3. przez działalność finansową rozumie się pozyskiwanie lub utratę źródeł finansowania [zmiany w rozmiarach i relacjach kapitału (funduszu) własnego i obcego w jednostce] oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty i korzyści.

Ustawodawca przewiduje dwie metody sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych. Zgodnie z art. 48b ust. 1 uor rachunek przepływów pieniężnych sporządzony metodą bezpośrednią albo pośrednią, zależnie od wyboru dokonanego przez kierownika jednostki, wykazuje dane za bieżący i poprzedni rok obrotowy, obejmując informacje w zakresie ustalonym:

1) dla jednostek innych niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji - w załączniku nr 1 do ustawy;

2) dla banków - w załączniku nr 2 do ustawy;

3) dla zakładów ubezpieczeń i zakładów reasekuracji - w załączniku nr 3 do ustawy.

Wybór metody dotyczy jedynie części przepływów z działalności operacyjnej. Część prezentująca działalność inwestycyjną i finansową jednostka zobowiązana jest ująć metodą bezpośrednia.

Metoda bezpośrednia

Metoda bezpośrednia opiera się na przedstawieniu zestawów wpływów i wydatków działalności operacyjnej danej jednostki oraz ich zsumowaniu.

• wpływy z tytułu sprzedaży oraz innej działalności operacyjnej,
• wypływy z tytułu dostaw i usług,
• wypływy z tytułu wynagrodzeń,
• wypływy z tytułu ubezpieczeń społecznych, zdrowotnych i innych świadczeń,
• wypływy o charakterze publicznoprawnym,
• wypływy z tytułu innych wydatków operacyjnych;

Wynik powyższych pozycji stanowi kwotę netto przepływów pieniężnych z działalności operacyjnej.

W KSR nr 1 zostały wymienione główne zalet stosowania metody bezpośredniej, do których należą:

a) prezentacja struktury wpływów i wydatków z działalności operacyjnej,

b) dostarczanie informacji użytecznych przy określaniu przyszłych wpływów i wydatków działalności operacyjnej, które to dane nie są dostępne w razie stosowania metody pośredniej,

c) łatwość weryfikowania w obiektywny sposób pozycji i kwot wpływów i wydatków.

Metoda pośrednia

W metodzie pośredniej punktem startowym jest wynik finansowy netto ustalony zgodnie z metodą memoriałową, który korygowany jest o pozycje niepowodujące zmian stanu środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów, jak też o wyniki innych działalności niż operacyjna oraz elementy pieniężne wyniku, które zalicza się do właściwych rodzajów działalności (inwestycyjnej, finansowej), co w rezultacie sprowadza go do charakteru kasowego.

Zgodnie z KSR nr 1 do głównych zalet metody pośredniej należą:

a) dostępność informacji o relacjach zachodzących między wynikiem finansowym netto a przepływami pieniężnymi netto z działalności operacyjnej, w ramach tego samego elementu sprawozdania finansowego, dla celów analiz danych za okresy przeszłe i przyszłe,

b) powiązania pozycji rachunku przepływów pieniężnych z pozycjami bilansu oraz rachunku zysków i strat,

c) możliwość - w większości jednostek - sporządzenia rachunku przepływów pieniężnych bez większej rozbudowy ewidencji księgowej.

Należy pamiętać, iż bez względu na wybór metody ostateczna wartość przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej pozostaje taka sama inne są jednak informacje wykazywane zależnie od przyjęcia jednej z nich.