Podatek odroczony

20. 12. 2019 | Marzena Walkiewicz

Pojęcie podatku odroczonego pojawia się w sytuacji, gdy jednostka rozpoznaje przychody i koszty na potrzeby podatkowe i bilansowe w różnych okresach. Dzieje się tak, gdy w szczególnych sytuacjach prawo podatkowe kształtuje wynik finansowy zgodnie z zasadą memoriału. Podatek odroczony daje w tej sytuacji możliwość w jasny i czytelny sposób wskazania powstałych zobowiązań podatkowych jak również związanej z tym modyfikacji, która jest ujęta w sprawozdaniu finansowym.

Jednostki zwolnione z tworzenia rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego

Nie wszystkie jednostki są zobligowane do tworzenia rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Ustawodawca przewiduje pewne ustępstwa. Zgodnie z art. 37 ust. 10 ustawy o rachunkowości Jednostki, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:

1) 17.000.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,

2) 34.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,

3) 50 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty

- mogą odstąpić od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

W ustawie zaznaczone jest jednak, iż z powyższego przepisu nie stosuje się do następujących jednostek:

• jednostek organizacyjnych działających na podstawie Prawa bankowego, przepisów o obrocie papierami wartościowymi, przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych lub przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, bez względu na wielkość przychodów;
• jednostek zamierzających ubiegać się albo ubiegających się o zezwolenie na wykonywanie działalności na podstawie ww. przepisów;
• alternatywnych spółek inwestycyjnych w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi,
• emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na jednym z rynków regulowanych Europejskiego Obszaru Gospodarczego;
• emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu w alternatywnym systemie obrotu;
• krajowych instytucji płatniczych;
• instytucji pieniądza elektronicznego;
  
  

Rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego

W sytuacji, gdy wyliczona wartość bilansowa przewyższa wartość podatkową występują dodatnie różnice przejściowe. W związku z pojawieniem się ich jednostka tworzy rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego, które stanowić będą kwotę podatku dochodowego wymaganego do zapłaty w następnym okresie. Wielkość rezerwy obliczana jest zgodnie ze stawkami obowiązującymi w roku powstania obowiązku podatkowego.

Rezerwę zawiązuje się w dniu bilansowym za pomocą dokumentu PK po stronie MA konta 830Konto 830 - Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego (Pasywne) 830 Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w korespondencji z kontem 870Konto 870 - Podatek dochodowy (Kosztowe) 870 Podatek dochodowy. W kolejnym roku obrotowym rozwiązanie rezerwy następuje poprzez zapis odwrotny. W bilansie rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego wykazuje się w pasywach w grupie Rezerwy na zobowiązania B.I.1. Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Przykład. Spółka XYZ sp. z o.o. rozlicza różnice kursowe zgodnie z ustawą o CIT. Na dzień bilansowy na koncie należności widnieje saldo w walucie obcej w kwocie 100.000 EUR przeliczoną na walutę polską po kursie 4,10 PLN/EUR, czyli 410.000 zł. Na dzień bilansowy kurs wynosił 4,20 PLN/EUR. Zatem wycena na dzień bilansowy, zgodnie z prawem bilansowym wynosi 420.000 zł.

Wartość bilansowa jest większa od wartości podatkowej, powstaje zatem dodatnia różnica przejściowa w kwocie 10.000 zł. Korzystając ze stawki podatkowej 19% spółka Alfa zawiązuje rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego na kwotę 10.000 zł * 19% = 1.900 zł następującym zapisem:

• strona Wn konta 870Konto 870 - Podatek dochodowy (Kosztowe) 870 Podatek dochodowy kwota 1.900 zł
• strona Ma konta 830Konto 830 - Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego (Pasywne) 830 Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowegokwota 1.900 zł

Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego

Przeciwną sytuacją niż w przypadku rezerw odzwierciedlają aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Powstają one, gdy wartość bilansowa jest mniejsza niż wartość podatkowa, a więc przy powstaniu ujemnych różnic przejściowych. Jest to kwota, która podlega odliczeniu od podatku dochodowego w następnym roku podatkowym.

Analogicznie jak w przypadku rezerw, ustalenie wysokości aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego zależy od stawki podatku, jaki obowiązuje w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzy się w dniu bilansowym za pomocą dokumentu PK po stronie WN na koncie 650Konto 650 - Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego (Aktywne) 650 Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w korespondencji z kontem 870Konto 870 - Podatek dochodowy (Kosztowe) 870 Podatek dochodowy. W kolejnym roku obrotowym operacja wyksięgowania aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego następuje poprzez zapis odwrotny. W bilansie aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ujmowane są w aktywach w grupie Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe  A.V.1. Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Przykład. Spółka XYZ sp. z o.o. planuje zaprzestać korzystania z jednej maszyny produkcyjnej. W związku z tym jednostka dokonała odpisu aktualizującego wartości środka trwałego (maszyny), który miał wartość początkową 50.000 zł, zmniejszając jego wartość o 10.000 zł.

Zatem, zgodnie z prawem bilansowym, wartość bilansowa środka trwałego wynosi 40.000 zł (50.000 zł – 10.000 zł = 40.000 zł)

Natomiast, zgodnie z prawem podatkowym, wartość podatkowa środka trwałego nadal wynosi 50.000 zł.

W związku z tym powstaje ujemna różnica przejściowa w wysokości 10.000 zł, gdyż wartość bilansowa środka trwałego jest mniejsza niż jego wartość podatkowa.

Spółka powinna utworzyć zatem aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w wysokości 10.000 zł * 19% = 1.900 zł, dokonując następujących zapisów księgowych:

• strona WN konta 650Konto 650 - Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego (Aktywne) 650 Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego kwota 1.900 zł
• strona MA konta 870Konto 870 - Podatek dochodowy (Kosztowe) 870 Podatek dochodowy kwota 1.900 zł