Rozliczenie kosztów wydziałowych w księgach rachunkowych

06. 10. 2020 | Marzena Walkiewicz

Rozliczenie kosztów wydziałowych w księgach rachunkowych

Koszty wydziałowe dotyczą kosztów związanych z kosztami pośrednimi produkcji, czyli kosztami działalności pomocniczej. Wiele przedsiębiorstw produkcyjnych utworzyło pomocnicze działy, takie jak np. wydział transportowy, remontowy, itp.,  które wspomagają w różny sposób produkcję podstawową. Wydziały te mogą świadczyć usługi między sobą lub też zewnątrz przedsiębiorstwa. Jeżeli usługi świadczone przez te wydziały mają podobną formę, wówczas najprostszym sposobem ich rozliczenia będzie dokładna ewidencja. W przeciwnym przypadku jednostki do rozliczenia kosztów wydziałowych stosują odpowiednie parametry, czyli klucze rozliczeniowe.

Koszty wydziałowe – definicja

Koszty wydziałowe są to koszty pośrednie wytworzenia produktu, które powstały w wydziałach pomocniczych. W przeciwieństwie do kosztów bezpośrednich, kosztów wydziałowych nie można na podstawie pomiaru bądź dokumentacji źródłowej odnieść wprost na konkretny produkt wytworzony przez przedsiębiorstwo w ramach działalności podstawowej.

Koszty wydziałowe możemy podzielić na te, które związane są z utrzymaniem pracy maszyn i urządzeń niezbędnych w procesie produkcyjnym oraz na ogólnowydziałowe, związane głównie z pracownikami i administracją.

Do kosztów wydziałowych zaliczamy zatem:

• Koszty transportu i paliwa, które nie zostały zaliczone do kosztów bezpośrednich,
• Materiały wykorzystane przez wydział, które nie zostały wykorzystane bezpośrednio przy produkcji,
• Amortyzacja środków trwałych, które wykorzystywane są ogólnowydziałowo, jak również maszyn i urządzeń, których amortyzację nie zaliczono do kosztów bezpośrednich,
• Koszty remontu, konserwacji środków trwałych,
• koszty administracyjne, podatkowe,
• koszty ubezpieczeń,
• wynagrodzenia pracowników pośrednio produkcyjnych, administracyjnych i zarządu wraz z narzutami,
• inne związane z kosztami pośrednimi produkcji;

Koszty wydziałowe dzieli się na koszty stałe i zmienne. Taki podział pomaga w prawidłowym rozliczeniu kosztów, które związane są z produkcją. Zgodnie bowiem z art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351) koszt wytworzenia produktu obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. Koszty bezpośrednie obejmują wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją i inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje w dniu wyceny. Do uzasadnionej, odpowiedniej do okresu wytwarzania produktu, części kosztów pośrednich zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcji oraz tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Za normalny poziom wykorzystania zdolności produkcyjnych uznaje się przeciętną, zgodną z oczekiwaniami w typowych warunkach, wielkość produkcji za daną liczbę okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie kosztu wytworzenia produktu, jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży netto takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonej o przeciętnie osiągany przy sprzedaży produktów zysk brutto ze sprzedaży, a w przypadku produktu w toku - także z uwzględnieniem stopnia jego przetworzenia.

Do kosztów wytworzenia produktu nie zalicza się kosztów:

1. będących konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych;
2. ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzaniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje na dzień wyceny;
3. magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych kosztów jest niezbędne w procesie produkcji;
4. kosztów sprzedaży produktów.

Koszty te wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione.

Ewidencja kosztów wydziałowych

Ewidencja kosztów wydziałowych odbywa się kontach zespołu 51 „koszty wydziałowe” z analityką związaną z podziałem na poszczególne wydziały.

W księgach rachunkowych koszty wydziałowe na podstawie dowodów źródłowych należy zaksięgować następująco:

• strona WN konta zespołu 401Konto 401 - Zużycie materiałów i energii (Kosztowe) 401 „Koszty rodzajowe”
• strona MA konta zespołu 1,2,3
• strona WN konta 520Konto 520 - Koszty wydziałowe (Kosztowe) 520 „Koszty wydziałowe”
• strona MA konta 490Konto 490 - Rozliczenie kosztów (Kosztowe) 490 „Rozliczenie kosztów”

• strona WN konta 520Konto 520 - Koszty wydziałowe (Kosztowe) 520 „Koszty wydziałowe”
• strona MA konta 641Konto 641 - Rozliczenia międzyokresowe kosztów czynne (Aktywno-pasywne) 641 „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów”

Rozliczenie kosztów wydziałowych - klucze rozliczeniowe          

Przy rozliczeniu kosztów wydziałowych korzysta się z kluczy rozliczeniowych. Ustalony przez jednostkę klucz rozliczeniowy powinien być proporcjonalny do kosztów pośrednich, obrazować związek między nim a rozliczanymi kosztami oraz być łatwy do zmierzenia. Wyróżnia się klucze ilościowe, które wyraża np. liczba maszynogodzin, roboczogodzin, czy też liczba produktów lub wartościowe, np. materiały bezpośrednie, robocizna bezpośrednia. Najczęściej stosuje się klucze wartościowe, gdyż w prosty sposób, korzystając z zapisów księgowych jednostka może otrzymać wiarygodne informacje. Klucze ilościowe są bardziej złożone i wymagają większej pracy, ale dzięki nim można otrzymać dokładniejsze wyniki.

Rozliczone koszty wydziałowe należy zaewidencjonować w księgach rachunkowych następująco:

• strona WN konta 500 "Koszty działalności produkcyjnej",

• strona MA konta 520Konto 520 - Koszty wydziałowe (Kosztowe) 520 "Koszty wydziałowe".

Po rozliczeniu kosztów wydziałowych konto 520Konto 520 - Koszty wydziałowe (Kosztowe) 520 nie powinno wykazywać salda.

Jednostka korzystając z kluczy rozliczeniowych powinna postępować według następującej procedury:

1. Jednostka ustala się klucz rozliczeniowy, który określa związek między kosztami wydziałowymi a danym produktem, na który koszty są odnoszone.
2. Jednostka określa wskaźnik narzutu kosztów wydziałowych do klucza rozliczeniowego, zgodnie ze wzorem:

WN = KW/KR ,

gdzie:

WN - wskaźnik narzutu,

KW - koszty wydziałowe,

KR - klucz rozliczeniowy, który stanowi podstawę rozliczenia kosztów.

3. Jednostka ustala koszty wydziałowe (narzut kosztów wydziałowych) przypadające na poszczególne produkty, zgodnie ze wzorem:

NKW = WN x KRi ,

gdzie:

NKW - narzut kosztów wydziałowych,

WN - wskaźnik narzutu,

KR – i-ta część klucza rozliczeniowego, która przypada na dany nośnik kosztów.

Przykład

Jednostka produkuje trzy rodzaje produktów: produkt A, produkt B, produkt C. Koszty wydziałowe w danym okresie wyniosły 90.000 zł. Ponadto w danym okresie odnotowano następujące dane:

a) jednostka przyjęła za klucz rozliczeniowy koszt materiałów bezpośrednich:

zgodnie z procedurą jednostka oblicza wskaźnik narzutu:

WN = 90.000 / 20.000 = 4,5




następnie dla każdego rodzaju produktu naliczany jest narzut kosztów wydziałowych:

Produkt A:

NKW_A= 4,5 x 7.000 = 31.500 zł

Produkt B:

NKW_B= 4,5 x 4.000 = 18.000 zł

Produkt C:

NKW_C= 4,5 x 9.000 = 40.500 zł

a) jednostka przyjęła za klucz rozliczeniowy liczbę maszynogodzin:

zgodnie z procedurą jednostka oblicza wskaźnik narzutu:

WN = 90.000 / 6.000 = 15




następnie dla każdego rodzaju produktu naliczany jest narzut kosztów wydziałowych:

Produkt A:

NKW_A= 15 x 2.500 = 37.500 zł

Produkt B:

NKW_B= 15 x 500 = 7.500 zł

Produkt C:

NKW_C= 15 x 3.000 = 45.000 zł

Warto dodać, iż zgodnie z art. 28 ust. 4a ustawy o rachunkowości jednostki, z wyjątkiem jednostek, o których mowa w art. 3 ust. 1e pkt 1-6, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:

1. 25.500.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,
2. 51.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,
3. 50 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty

- mogą przy obliczaniu kosztu wytworzenia produktu zgodnie z ust. 3 do kosztów bezpośrednich doliczyć koszty pośrednie związane z wytworzeniem tego produktu, niezależnie od poziomu wykorzystania zdolności produkcyjnych. Ustalony w ten sposób koszt wytworzenia nie może być wyższy od możliwej do uzyskania ceny sprzedaży netto.